Auto 112/15

 

RECURSO DE SUPLICA CONTRA AUTO QUE RECHAZA DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Se confirma en su integridad el auto recurrido

 

 

Referencia: Recurso de Súplica Expediente D-10392

Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 118-1 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012

Demandantes: Julián Niño Mejía y Camilo Cortés

 

Magistrado Ponente:

GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO

 

 

Bogotá D.C., siete (7) de abril de dos mil quince (2015)

 

La Sala Plena de la Corte Constitucional, en ejercicio de sus atribuciones constitucionales y legales, en especial, obrando de conformidad con el artículo 48 del Acuerdo número 05 de 1991, “por el cual se recodifica el Reglamento de la Corporación”, dicta el presente auto que resuelve un recurso de súplica, interpuesto contra un auto de rechazo de demanda proferido por el magistrado Luis Guillermo Guerrero Pérez, de conformidad con las siguientes consideraciones:

 

I. ANTECEDENTES

 

1.- La norma demandada

 

Los ciudadanos Julián Niño Mejía y Camilo Cortés Guarín presentaron demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 118-1 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, “por la cual se expiden normas en materia tributaria y se expiden otras disposiciones”, cuyo contenido es el siguiente:

 

ARTÍCULO 109. Adiciónese el artículo 118-1  al Estatuto Tributario:

Artículo 118-1. Subcapitalización. Sin perjuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción de los gastos por concepto de intereses, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior.

En virtud de lo dispuesto en el inciso anterior, no será deducible la proporción de los gastos por concepto de intereses que exceda el límite a que se refiere este artículo.

PARÁGRAFO 1º. Las deudas que se tendrán en cuenta para efectos del cálculo de la proporción a la que se refiere este artículo son las deudas que generen intereses.

PARÁGRAFO 2º.  Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que se constituyan como sociedades, entidades o vehículos de propósito especial para la construcción de proyectos de vivienda a los que se refiere la Ley 1537 de 2012 sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por cuatro (4) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior.

PARÁGRAFO 3º.  Lo dispuesto en este artículo no se aplicará a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que estén sometidos a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia.

PARÁGRAFO 4º.  Lo dispuesto en este artículo no se aplicará a los casos de financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos, siempre que dichos proyectos se encuentren a cargo de sociedades, entidades o vehículos de propósito especial.

 

2.- La demanda

 

Los actores afirman que la norma acusada vulnera los artículos 13, 83, 95.9, 338 y 363 de la Carta Política, por las siguientes razones:

 

2.1.    En primer lugar, exponen que se desconoce el principio de certeza tributaria, en atención a las siguientes circunstancias:

 

·          Las reglas sobre los límites a la deducibilidad de los intereses se expresan en términos que carecen de un significado determinado en materia tributaria, como ocurre con la expresión “deuda”.

 

·          No existe una definición expresa sobre los destinatarios de la prescripción, pues aunque en principio está dirigido a todos los contribuyentes, las reglas sobre la subcapitalización fueron concebidas para evitar la elusión de los vinculados económicos, tal como se expresó en la Exposición de Motivos, por lo cual, la amplitud de la disposición carecería de todo fundamento.

 

·          De igual modo, la disposición no distingue entre nacionales y extranjeros, y esto resulta inconsistente con el propósito de la norma de  evitar la evasión, pues en el caso hipotético en el que los créditos sean obtenidos con colombianos, la sociedad o persona que recibe los intereses producto de dicho préstamo paga renta en Colombia sobre los mismos (…) siendo inexplicable así la existencia de un límite de su deducibilidad teniendo en cuenta que dichos ingresos serán tributados en el país.

 

·          La disposición es inconsistente con otros preceptos de la misma ley, tal como ocurre con el artículo 114 de la Ley 1607 de 2012, y con otras disposiciones del Estatuto Tributario, como el artículo 121 del mismo, lo cual pone en evidencia y ratifica, aún más, su vaguedad, precariedad y oscuridad.

 

·          Finalmente, la indeterminación de la ley se pone de manifiesto con la expedición de los decretos reglamentarios de la disposición, y que pretendían subsanar sus deficiencias insalvables. Es así como se expidió el Decreto 3027 de 2013, contrario a la misma ley y, posteriormente, el Decreto 627 de 2014

 

2.2. A su juicio, la norma vulnera el principio de igualdad en materia tributaria, en los siguientes sentidos: (i) se establece un beneficio tributario respecto de la subcapitalización únicamente para los vigilados por la Superintendencia Financiera y en los casos de financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos, pero no para los demás contribuyentes; (ii) las limitaciones a la deducibilidad se establecen no solo para las operaciones entre vinculados económicos sino para todos los contribuyentes, cuando los primeros, por responder a una dinámica económica especial, deberían ser los únicos destinatarios de las reglas que limitan el beneficio de la deducción de intereses, porque solo respecto de ellos la norma cumpliría el propósito de combatir la evasión.

 

2.3. Asimismo, manifiestan que la disposición vulnera el principio de equidad en materia tributaria, en la medida en que establece una carga excesiva para el contribuyente en materia tributaria, sin tener en cuenta su capacidad contributiva, así: (i) se establece una excepción a los límites sobre deducibilidad de intereses a los contribuyentes sometidos a inspección, vigilancia y control de la Superintendencia Financiera y a los que se dedican a la financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos respecto de tales operaciones, y no a los demás contribuyentes; (ii) los límites a las deducciones establecidas en la disposición prescinden de cualquier consideración sobre los motivos comerciales que dan lugar a las transacciones económicas, por lo que, en definitiva, existe una imposición objetiva que no observa la realidad económica del sujeto pasivo del impuesto; esta circunstancia es contraria a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, para quien la recalificación de los intereses abonados como beneficios distribuidos, debe limitarse a la fracción de los intereses que se habría acordado entre sujetos independientes y no vinculados, y para quien una limitación más allá de esto, envuelve una violación de las libertades comerciales de los contribuyentes; (iii) la norma así concebida, podría tener como efecto la imposición de una mayor carga a quienes tienen menor capacidad contributiva.

 

2.4. Afirman que la norma desconoce el principio de justicia y progresividad en materia tributaria, como quiera que además de que la limitación de la deducibilidad de los intereses (…) es indiscriminada, injustificada y desigual (…) modifica gravosamente la situación económica de aquellos que no están cobijados por el régimen especial introducido por los parágrafos de la misma norma, en comparación con quienes sí lo están.

 

2.5. De igual manera, explican que la disposición impugnada transgrede el principio de buena fe, en atención a las siguientes razones: (i) se ubica la medida como una norma anti evasión, cuando claramente el objetivo y el efecto es otro, en el mejor de los casos asociado a la elusión; (ii) la disposición no tiene como efecto combatir eficazmente la evasión, sino imponer cargas excesivas, incluso sancionatorias, a los contribuyentes; (iii) la disposición no prevé ninguna circunstancia para aminorar o exceptuar la carga tributaria.

 

2.6. Por ultimo, aducen que la disposición desconoce el principio democrático y de pertinente y adecuada motivación de la ley, en atención a las siguientes circunstancias: (i) existe una clara oposición entre el propósito del legislador de limitar la deducción de intereses en los casos en que realizan transacciones entre vinculados económicos, y el contenido final de la disposición que extendió la medida a todos los contribuyentes; (ii) el artículo 109 no fue evaluado con la profundidad requerida; (iii) como justificación de la medida durante el trámite de aprobación parlamentaria, el gobierno nacional transcribió apartes de las consideraciones de un tratadista extranjero, distorsionando el sentido de su explicación, y sacándolo de todo contexto; y (iv) la medida cuestionada no se apoya en ningún estudio que justifique su pertinencia y conveniencia.

 

3.- La inadmisión

 

3.1. Por medio del auto del 26 de agosto de 2014, el magistrado sustanciador inadmitió la demanda de la referencia, por estimar que se incumplía con los requisitos previstos en el artículo 2º del Decreto 2067 de 1991. Al respecto, explicó en el auto inadmisorio:

 

4.1. En primer lugar, con respecto al cargo por la presunta infracción del principio de certeza en materia tributaria, se encuentran las siguientes deficiencias: (i) las acusaciones parten de un entendimiento del principio de certeza  que no corresponde a la exigencia constitucional; en efecto, los peticionarios consideran que en materia tributaria, el contenido de las disposiciones debe ser completamente determinado, y que no puede existir ningún grado de incertidumbre sobre su alcance; no obstante, la jurisprudencia constitucional ha aclarado que este requerimiento apunta más a bien a que con fundamento en los protocolos ordinarios de interpretación, el contenido de las disposiciones debe ser claramente determinable en esta materia; (ii) los peticionarios indican que la expresión “deudas” no tiene un contenido claro, pero no señalan en qué consiste su indeterminación ni las razones por las que la misma en insuperable a partir de los criterios de interpretación en esta materia; (iii) se argumenta que la norma tiene un alcance muy amplio, en tanto no distingue entre nacionales y extranjeros, y en tanto establece como destinatarios del límite al beneficio tributario de la deducción a todos los contribuyentes; sin embargo, la amplitud de la ley es un fenómeno sustancialmente distinto de la ausencia de certeza en su contenido, por lo que se debía explicar por qué tal amplitud implica también la indeterminación normativa alegada; (iv) los actores afirman que la disposición contraviene el propósito del legislador de restringir el alcance de la medida a los vinculados económicos, pero tal deficiencia por sí misma no resulta lesiva del principio de certeza, por lo que los peticionarios debían indicar de qué modo esta circunstancia genera alguna incertidumbre en el contenido y alcance de la disposición controvertida ; (v) la inconsistencia de la ley con otros preceptos legales, y su reglamentación ulterior, tampoco es constitutiva ni demostrativa de su indeterminación insuperable.

 

1.1.     Con respecto al cargo por la presunta infracción de igualdad, se encuentran las siguientes deficiencias: (i) los actores sostienen que la disposición impugnada establece un régimen especial para ciertos actores económicos, como las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y las que se dedican a la financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos, pero no señala por qué este régimen especial resulta lesivo del principio de igualdad; (ii) los actores señalan que la norma asimila de manera injustificada a los vinculados económicos y a los demás que no tienen este carácter, pero no explica por qué un régimen unificado para ambas categorías de sujetos carece de todo principio de razonabilidad, y por qué deberían, desde la perspectiva del derecho a la igualdad, tener un tratamiento diferenciado; (iii) como según los peticionarios los límites a la deducibilidad de los intereses pretende evitar las prácticas evasivas que se presentan en el contexto de las empresas vinculadas, y cómo en principio este objetivo se puede obtener mediante una restricción de alcance general que comprenda a todos los contribuyentes, incluyendo a ese sector específico, correspondía a los demandantes indicar las razones por las que una medida semejante carece de la idoneidad para el logro de este propósito, y por qué resulta lesiva del principio de igualdad.

 

1.2.     Con respecto al cargo por la presunta infracción del principio de equidad, se encuentran las siguientes deficiencias: (i) como la disposición acusada establece límites a un beneficio tributario, y no sobre el tributo como tal, correspondía a los actores señalar las razones por las que en este caso particular la medida controvertida afecta la proporcionalidad entre la capacidad económica y el tributo; (ii) como la medida cuestionada se refiere a los límites a un beneficio tributario, materia en la cual el legislador detenta un amplio margen de discrecionalidad, correspondía a los actores señalar las razones por las que en este caso el legislador estaría constitucionalmente obligado a tener en cuenta los motivos comerciales que dan lugar a las transacciones económicas objeto de la medida, y  fijar el beneficio o los límites al mismo en función de tales motivaciones; (iii) los actores no explican por qué el efecto de la disposición es el de imponer una mayor carga tributaria a quienes tienen menor capacidad económica.

 

1.3.     Con respecto al cargo por la presunta infracción del principio de justicia, los actores se limitan a afirmar que los límites a la deducibilidad de los intereses es indiscriminada, injustificada y desigual, y que por tal motivo afecta la situación de los actores económicos destinatarios de la medida. Como esta afirmación se sustenta en los cargos anteriores, adolece de sus mismas deficiencias, y además, tampoco sustenta la afirmación de que repercute negativa y significativamente en la situación de los actores económicos.

 

1.4.     Finalmente, el actor no individualiza las presuntas irregularidades en el proceso de aprobación parlamentaria, sino que únicamente afirma que la disposición fue adoptada sin el debido cuidado, acusación genérica y global que no puede dar lugar al juicio de constitucionalidad. Por lo demás, el actor señala una falencia de orden procedimental, que debió ser alegada dentro del año siguiente a la expedición de la Ley 1607 de 2012.

 

3.2. En consecuencia, concedió tres (3) días para que los accionantes procedieran a corregir las especificaciones señaladas en el auto citado; quienes, encontrándose dentro del término, presentaron escrito de corrección de la demanda, el 2 de septiembre de 2014, con los siguientes argumentos:

 

·          La afectación del principio de certeza en materia tributaria se produce porque existe una inconsistencia entre las interpretaciones textual, histórica, finalista y sistemática de la disposición impugnada, que impide determinar su contenido y alcance.

 

En efecto, durante el trámite de aprobación parlamentaria hubo absoluta claridad sobre el objetivo de la disposición, en el sentido de que se debía limitar el reconocimiento de los intereses pagados como deducibles, cuando tenían origen en deudas adquiridos entre vinculados económicos. Este alcance de la norma resulta consistente con los artículos 109 y 114 de la Ley 1607 de 2012, que asumen esta noción restrictiva de las deudas para efectos de tenerlas en cuenta para la deducción de los intereses en el impuesto a la rente. Pese a lo anterior, a partir de una interpretación textual se llega a una conclusión distinta, porque la limitación se predica de todos los contribuyentes, aun cuando sus deudas no hayan sido adquiridos con vinculados económicos.

 

En el mismo sentido, el texto de la norma resulta inconsistente con el propósito anti evasión que le sirve de sustento, en la medida en que cuando los créditos son obtenidos en el país, “la sociedad o persona que recibe los intereses producto de dicho préstamo debe tributar por el impuesto sobre la renta en Colombia”.

 

Finalmente, los actores reiteran su argumento sobre la existencia de múltiples decretos reglamentarios que pretenden solventar la deficiencia legal.

 

·          Con respecto al cargo por la presunta infracción del principio de igualdad, se hacen las siguientes aclaraciones: (i) En primer lugar, la norma establece un trato diferenciado entre los contribuyentes en general, y las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera, sin que exista justificación para ello; (ii) En segundo lugar, la norma asimila a los vinculados económicos y a los contribuyentes que no tienen este carácter, al limitar respecto de todos ellos el reconocimiento de los intereses pagados por créditos adquiridos, cuando únicamente los primeros debían ser objeto de la medida restrictiva. La razón de ello es que únicamente en la primera hipótesis es posible utilizar el crédito como mecanismo de auto-endeudamiento ficticio, para eludir o evadir el pago de los impuestos.

 

·          Con respecto a las acusaciones por la supuesta afectación del principio de equidad, se afirma que la vulneración del principio se presenta porque la norma prescinde de la capacidad económica de los contribuyentes para fijar las deducciones al impuesto a la renta. Por el contrario, establece un tratamiento más benéfico para quienes tiene una mayor capacidad económica, como son las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera, o las dedicadas a la financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos.

 

·      Con respecto a los cargos por la presunta lesión del principio de progresividad y de justicia en materia tributaria, del principio de buena fe, y del principio democrático, los actores remiten a las consideraciones efectuadas en las acusaciones anteriores, reiterando los argumentos de la demanda.

 

4.- Las razones del rechazo

 

Al examinar el memorial, el magistrado sustanciador observó que algunos cargos no satisfacen los requerimientos hechos en el auto del 26 de agosto de 2014. Al respecto, manifestó:

 

2.  En la Sentencia C-665 de 2014^[1] se declaró la exequibilidad del artículo 109 de la Ley 1607 de 2011, en relación con los siguientes cargos: (i) Por la afectación de los principios de igualdad y equidad tributaria, por establecer una equiparación indebida entre los contribuyentes que realizan prácticas evasivas, y a aquellos que no incurren en tales prácticas, y por establecer una regla exceptiva para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera; (ii) Por la presunta lesión del principio de buena fe, por establecer una presunción de culpabilidad que no admite prueba en contrario; (iii) Por la supuesta vulneración del derecho al debido proceso, por no permitir al contribuyente demostrar que su pasivo no responde a fines defraudatorios; (iv) Por la supuesta afectación de la libertad de empresa, por restringir el acceso a los créditos; (v) Por desconocer el principio de progresividad, por no tener en cuenta que los contribuyentes con menor capacidad económica deben acudir al crédito para financiar su actividad.

 

En consecuencia, el magistrado sustanciador, mediante auto del 16 de septiembre de 2014, resolvió rechazar la demanda presentada por Julián Niño Mejía y Camilo Cortés Guarín contra el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, en relación con los siguientes cargos por haberse configurado la cosa juzgada constitucional: (i) por la presunta afectación de los principios progresividad, igualdad y equidad en materia tributaria, por haberse establecido una regla exceptiva para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y (ii) por la supuesta vulneración del principio de buena fe y, en cuanto a (iii) la presunta afectación del principio democrático, se rechazó debido a que los demandantes no subsanaron los defectos señalados en el correspondiente auto inadmisorio.

 

En la citada providencia, también se resolvió admitir la demanda presentada contra el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, en relación con los demás cargos de la demanda.

 

5.- El recurso de súplica

 

5.1. Encontrándose dentro del término, el día 23 de septiembre de 2014, los demandantes interpusieron recurso de súplica contra el auto de rechazo; en el cual, luego de un recuento de lo actuado y de los argumentos planteados en su libelo demandatorio y en su escrito de corrección, enfatizan en que se ha configurado es el fenómeno de cosa juzgada constitucional relativa y manifiestan que aunque la disposición normativa ya fue evaluada por esta Corporación, bien puede ser revisada nuevamente al presentarse esta demanda con nuevos argumentos de inconstitucionalidad.

 

En el escrito de súplica, los actores presentan un análisis comparativo entre los argumentos estudiados por la Corte en la sentencia C-665 de 2014 y reiteran que en los cargos expuestos en la demanda rechazada (D-10069) se presentan argumentos similares a los estudiados en la sentencia citada, sin embargo, aclaran que aquellos conllevan analizar situaciones diferentes o abordan las diferentes vulneraciones a la constitucional nacional desde otra perspectiva. En efecto, consideran que no ha operado el fenómeno de cosa juzgada constitucional, al no cumplir los requisitos para su configuración, por cuanto se presenta una situación jurídica diferente y unos argumentos distintos.

 

5.2. Se puede sintetizar las diferencias existentes en la argumentación contenida en la demanda de inconstitucionalidad (D-10069) que concluyó con la sentencia C-665 de 2014 y que, a juicio de los accionantes, no fueron allí evaluadas, así:

 

·     Respecto de la vulneración al derecho a la igualdad en materia tributaria (folios 70 al 75).

 

Resaltan los accionantes que si bien es cierto que ambas argumentaciones abordan la igualdad desde el punto del trato preferencial e injustificado que establece la norma, también es cierto que su enfoque se refiere al tratamiento indiferenciado entre vinculados económicos y no vinculados, lo cual en definitiva constituía el espíritu de la norma demandada de acuerdo con los argumentos presentados en la exposición de motivos de la ley.

 

Reiteran que la aplicación de la norma de la subcapitalización ha sido pensada como una figura de control del endeudamiento y de deducibilidad del mismo, entre sujetos vinculados (maniobras que pueden permitir la evasión fiscal - auto endeudamiento); mas no las realizadas con terceros no vinculados (pues son endeudamientos verdaderos, entre patrimonios diferentes); por lo que consideran que no puede el legislador equiparar dos situaciones completamente diferentes.

 

A través de un ejemplo matemático pretenden ilustrar el tratamiento desigual, en el que un contribuyente con mayor capacidad contributiva puede deducir la totalidad de los intereses de su deuda, frente a un contribuyente con menor capacidad contributiva que ve reducido el porcentaje deducible de sus intereses pagados. Concluyen que la norma establece una aplicación general que incluye a los vinculados económicos, lo cual genera la vulneración al derecho a la igualdad, aspecto no estudiado en la sentencia referida, por lo que no es aplicable la declaratoria de cosa juzgada.

 

·     Respecto de la vulneración al derecho a la equidad en materia tributaria (folios 75 al 78).

 

Afirman que en la demanda D-10069, el ciudadano equiparó los principios de equidad e igualdad tributaria, posición que no comparten los accionantes, por lo que reiteran la vulneración al principio de equidad tributaria, en la medida en que la norma acusada es inequitativa por cuanto (i) no consulta la capacidad contributiva del contribuyente; (ii) podría generar situaciones injustas en las que, o se limita a alguien que en realidad ha adquirido deudas reales y pretende la deducibilidad de los intereses generados por ellas como se estableció también en el cargo relativo a la vulneración del principio de igualdad, o (iii) podría imponer una mayor carga a quien en realidad tiene una menor capacidad contributiva, como resultado de no estudiarla o analizarla.

 

·     Respecto de la vulneración al principio de justicia y progresividad (folios 78 al 80).

 

Los recurrentes consideran que se vulnera el principio de progresividad, en la medida en que, además de que la limitación de la deducibilidad de los intereses (…) es indiscriminada, injustificada y desigual; modifica gravosamente la situación económica de aquellos que no están cobijados por el régimen especial introducido por los parágrafos de la misma norma, en comparación con quienes sí lo están. Aclaran que lo inconstitucional radica en la falta de evaluación de la capacidad contributiva, a fin de aplicar o no la deducibilidad de los intereses.

 

·     Respecto de la vulneración al principio de la Buena fe  (folios 80 al 84).

 

Se refieren al encasillamiento del endeudamiento dentro de una categoría ilícita y evasiva, y la ausencia de las medidas de control y defensa del contribuyente. Consideran que con las normas acusadas se sobrepasa la flexibilidad del principio de buena fe en materia tributaria, llegando a su vulneración, cuando el legislador (i) titula el capítulo como Normas Anti evasión; (ii) exime a la administración de aportar prueba para catalogar las conductas  como evasivas, consagrando un límite máximo de deducibilidad; y (iii) por no consagrar medios de defensa del contribuyente.

 

5.3. Por todo lo expuesto, solicitan a la Corte revocar la decisión de rechazo de la demanda contenida en el auto del 16 de septiembre de 2014, proferido por el Magistrado Luis Guillermo Guerrero Pérez y, en su lugar, se admita la totalidad de los cargos presentados.

 

II. CONSIDERACIONES

 

1.- Le corresponde a la Corte establecer si el auto recurrido, parcialmente, rechazó indebidamente la demanda con sus correcciones o si, por el contrario, lo hizo fundándose en el hecho de que los argumentos presentados por el libelista carecen de la aptitud suficiente para configurar cargos de carácter constitucional.

 

El artículo 6 ° del Decreto 2067 de 1991, “por el cual se dicta el régimen procedimental de los juicios y actuaciones que deban surtirse ante la Corte Constitucional”, prevé que contra el auto de rechazo de una demanda de inconstitucionalidad, procede el recurso de súplica, ante la Sala Plena de la Corte Constitucional.

 

La jurisprudencia constitucional ha indicado que el ejercicio de ese recurso exige que el demandante actúe con un mínimo de diligencia en la configuración de las razones que presenta para sustentarlo, de tal forma que estructure una argumentación que le permita al Pleno de esta Corporación identificar el error u olvido que se endilga al auto de rechazo. La ausencia de este elemento, implicaría una falta de motivación del recurso, que le impediría a esta Corporación pronunciarse de fondo, con respecto al mismo.

 

En ese sentido, la Corte ha señalado, reiterada y uniformemente, que el objeto del recurso de súplica es controvertir los argumentos que el magistrado sustanciador adujo para rechazar la demanda de inconstitucionalidad. Por esa razón, la argumentación debe encaminarse a debatir la motivación del auto de rechazo, y no a corregir, modificar o reiterar, las razones expuestas inicialmente en la demanda. Ello implica, que el recurrente debe explicar las razones por las cuales considera que la providencia que cuestiona debe revocarse. En ese sentido, la Corte ha estimado que “el recurso de súplica no es una oportunidad para corregir o modificar la demanda rechazada, sino la ocasión para exponer ante la Sala Plena las razones que el demandante estima válidas respecto de la providencia suplicada, con miras a obtener su revocatoria”^[2].

 

2.- En primer lugar, en el caso examinado, el Magistrado Sustanciador Guerrero Pérez, por medio del auto del 16 de septiembre de 2014, rechazó la demanda de la referencia, por estimar que se ha configurado la cosa juzgada constitucional, en relación con los siguientes cargos: (i) por la presunta afectación de los principios progresividad, igualdad y equidad en materia tributaria, por haberse establecido una regla exceptiva para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y (ii) por la supuesta vulneración del principio de buena fe.

 

2.1. La Corte advierte que, tal como se expresa en el libelo de la demanda, en el auto de rechazo y  en el escrito de súplica, el artículo 118-1 del Estatuto Tributario (tal como fue modificado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012), ya fue objeto de pronunciamiento por parte de la Corte Constitucional mediante la Sentencia C-665 del 10 de septiembre de 2014.

 

Al respecto, se observa que el actor afirma que no se ha presentado cosa juzgada constitucional, por cuanto los efectos de la sentencia C-665 de 2014 se encuentran limitados a los cargos analizados, dejando abierta la posibilidad de que se formulen nuevos cargos de inconstitucionalidad contra la norma acusada, como los que él plantea en la demanda sub judice que estima distintos a los examinados previamente por esta Corporación.

 

2.2. La Sala Plena advierte que la Sentencia C-665 de 2014 dispuso en su parte resolutiva:

 

Declarar EXEQUIBLE, por los cargos examinados en esta Sentencia, el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, que adicionó el artículo 118-01 al Estatuto Tributario.

 

En virtud de que la Corte limitó el alcance de la declaratoria de exequibilidad, a los cargos propuestos y analizados en ese momento, es necesario examinar si los aducidos, en esta oportunidad, quedan cobijados por la declaratoria de exequibilidad mencionada y así establecer si se configuraría o no cosa juzgada.

 

2.3. En la sentencia C-665 de 2014^[3], la Corte Constitucional analizó la constitucionalidad del artículo 109 de la Ley 1607 de 2012 que estableció un límite de endeudamiento que cuando es superado impide la deducción de los gastos por intereses a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, con las finalidades de propender la capitalización de las empresas y de enfrentar la evasión. En esa oportunidad, la Corte Constitucional despachó desfavorablemente los cargos, tras efectuar algunas consideraciones sobre la subcapitalización y sobre el amplio margen de configuración que le corresponde al legislador en materia tributaria. Al respecto, consideró:

 

En efecto, la Corte consideró que no se viola el principio de igualdad, porque la regla legislativa se aplica a todos, no parte de distinguir entre evasores y no evasores ni tiene el carácter sancionatorio que el actor le atribuye. (…)

 

Para la Corte tampoco se desconoce la presunción de buena fe, ya que el precepto no busca sancionar a los evasores ni somete injustificadamente al límite en ella previsto a no evasores y de otra parte, el artículo 83 de la Carta no es barrera que impida al legislador modificar la legislación tributaria, procurar correctivos a prácticas abusivas o enfrentar la evasión, para lo cual no tiene por qué presumir la mala fe de los contribuyentes.

(…)

También precisó la Corte que la argumentación vertida en la demanda no logra demostrar la alegada violación de los principios de equidad y progresividad tributaria, porque sostener que por obra de la disposición demandada las personas que trabajan con crédito pagan más impuestos y que se empeora la situación de las personas de menores recursos, favoreciéndose a los más solventes que no necesitan financiarse con deuda, pasa por alto que los intereses no son el único rubro que puede ser gravado, puesto que también los recursos propios deben ser declarados, ignora que la deducción de los gastos por intereses es permitida cuando el nivel de endeudamiento se ubica por debajo del límite fijado y que la regla fijada por el legislador tiene como destinatarios a las personas que se endeuden,  de quienes se espera que, responsablemente, examinen sus posibilidades de endeudamiento y ajusten su conducta a lo preceptuado en un artículo previamente conocido.

(…)

 

Así las cosas, este Tribunal consideró que el cargo por vulneración del derecho a la igualdad, a la equidad y progresividad tributaria, y a la buena fe, entre otros, no estaba llamado a prosperar y declaró la exequibilidad del artículo 109 de la Ley 1607 de 2012.

 

2.4. En la presente demanda, tanto en el libelo demandatorio como en el recurso de súplica, los actores argumentan que en la sentencia C-665 de 2014 no fueron evaluados los cargos respecto de la vulneración del derecho a la igualdad en materia tributaria, del derecho a la equidad en materia tributaria, del principio de justicia y progresividad, y del principio de la buena fe. A continuación, se transcribe los acápites de la parte motiva de la citada providencia, relevantes para el caso bajo estudio:

 

5.1. Cargo por violación del derecho a la igualdad

(…)

La circunstancia de que el límite venga fijado por el legislador con carácter único advierte con total nitidez que, aun cuando uno de los propósitos del precepto sea frenar la evasión de impuestos, el Congreso no se valió de la distinción entre contribuyentes evasores y no evasores, ya que postuló una regla general aplicable a todos los que se encuentren en idéntico supuesto de hecho, de modo que quedarán cobijados por la deducción aquellos que en el correspondiente periodo fiscal hayan tenido un nivel de endeudamiento situado por debajo del límite legalmente establecido, en tanto que quienes se hayan endeudado por encima del límite previsto no serán beneficiarios de la deducción tributaria en lo que hace al exceso, lo cual significa que operará la deducción, pero solamente hasta el tope de la proporción establecida por el legislador.

 

Al introducir esta regla el Congreso de la República incidió sobre la base gravable, pero de una manera que clarifica la situación que en relación con el monto de los créditos van a enfrentar en adelante todos los destinatarios de la ley, propósito clarificador que advierte acerca de que el contenido del precepto demandado, lejos de ser sancionatorio, mantiene un margen considerable de endeudamiento que no se considera excesivo, no impide que se asuman deudas en el monto que se considere indispensable, aunque previene las consecuencias del endeudamiento que supere el límite trazado, no para prohibirlo ni para sancionarlo, sino sencillamente para advertir que, traspasada esa línea, no procede deducir los gastos en que se incurra por concepto de intereses.

 

La generalidad de la regulación advierte con suficiencia acerca de que el desestímulo a ciertas prácticas evasoras no lo busca la disposición censurada a partir de una distinción entre contribuyentes evasores y no evasores, ni valiéndose de la amenaza con sanciones, pues se circunscribe a fijar un límite que, tratándose de la deducción tributaria de los gastos por pago de intereses, tiene una consecuencia en relación con las deudas que no lo superan y otra, distinta, respecto de las deudas que lo rebasan.

 

Cuestión distinta es que las cargas o las bondades surgidas de los cambios en la legislación tributaria recaigan, con diversa intensidad, sobre unos u otros destinatarios, de lo cual ha sido consciente la Corte al señalar que “las modificaciones que se hacen a las normas tributarias y, en general, las políticas de intervención económica que se adelantan, afectan directa o indirectamente, a algunos individuos y benefician, directa o indirectamente, a otros”, dado que “en un Estado social de derecho, las políticas de intervención, incluidas las tributarias, no son económicamente neutrales; por el contrario, ellas persiguen fines particulares, para lo cual se alteran las condiciones económicas de los particulares”, de donde se desprende que el análisis de constitucionalidad de estas leyes “no puede realizarse a partir de los beneficios o de las dificultades que generen en un individuo o en un sector en particular, salvo que se desconozcan o se vulneren sus derechos constitucionales o que el Congreso transgreda con ellas el marco establecido en la Constitución Política”^[4].

 

Según se ha anotado, en razón de la gran amplitud del margen de configuración legislativa en materia tributaria, el Congreso de la República puede definir de entre varias políticas tributarias cuál adoptar y de entre una pluralidad de medios para lograr los objetivos propuestos escoger los que estime adecuados, correspondiéndole a quien alegue la trasgresión de contenidos constitucionales demostrarla fehacientemente, cosa que no ha ocurrido en la presente causa en relación con la alegada violación del derecho a al igualdad, pues el actor no ha logrado comprobar que en la disposición acusada tiene asidero una distinción palmaria entre evasores y no evasores, tampoco que el medio para enfrentar las conductas evasoras sea la amenaza de una sanción y menos aun que dispense un tratamiento injustificado a quienes se endeudan por encima del límite, sin tener la intención de erosionar la base del impuesto sobre la renta y complementarios.

 

(…)

 

5.3. Cargo por violación del principio de buena fe

 

Para responder a este cargo la Corte debe insistir en que la fijación de un límite objetivo de carácter general no avala las conclusiones del actor, a lo cual procede agregar que el alcance de la presunción de buena fe no excluye que el legislador adopte medidas correctivas de situaciones que puedan generar abusos, ni impide que el Congreso prevea “la posibilidad de que se den ciertos comportamientos contrarios a derecho y adopte medidas para prevenir sus efectos, ni que señale de manera general requisitos para el ejercicio de ciertas actividades”^[5].

 

(…)

 

En este orden de ideas, ante unas circunstancias que propician o favorecen la evasión tributaria, es obvio que el legislador debe estar en condiciones de reaccionar, de orientar la política tributaria con miras a prevenirlas y a adoptar las medidas que corrijan o desestimulen tales conductas o actitudes y mal podría pensarse que “el principio de buena fe se levante como barrera infranqueable que impida a las autoridades el cumplimiento de su función”^[6], o al legislador exigir requisitos, replantear algún beneficio tributario o procurar normativamente el cumplimiento del deber constitucional de contribuir al sostenimiento de los gastos e inversiones estatales.

 

En resumidas cuentas, al establecer requisitos “el legislador no viola el principio de la buena fe, pues no presume nada en contra de ella, no parte del supuesto de la mala fe del gobernado; simplemente se limita a cumplir su función de salvaguarda del interés general y de ordenamiento mínimo en lo que respecta al servicio público y al funcionamiento de los entes estatales”, de donde fluye que el mentado principio no puede ser opuesto a “la eficaz protección del interés público” que, siendo postulado fundamental del Estado Social de Derecho le impone a la buena fe “límites y condicionamientos que son constitucionalmente válidos” ^[7].

 

(…)

 

5.5. Cargo por violación de los principios de equidad y progresividad

 

(…)

Que haya contribuyentes que prefieran la financiación mediante recursos propios a la proveniente del endeudamiento, significaría, de una parte, que la disposición puede estar logrando sus finalidades relativas a la capitalización empresarial y, de la otra, que en la medida en que no respondan al supuesto del endeudamiento y del consiguiente pago de intereses no se les aplicaría el precepto demandado, el cual, en consecuencia, sería plenamente aplicable a los contribuyentes que efectivamente hayan recurrido al crédito y de acuerdo con el nivel de endeudamiento, de modo que quienes no superen el límite fijado podrán deducir los gastos por intereses, mientras que no podrán hacerlo quienes rebasen el mencionado límite.

 

En esas condiciones la regla prevista en el artículo censurado se aplica a la totalidad de quienes hayan financiado sus operaciones valiéndose del crédito, debiéndose distinguir entre los distintos niveles de endeudamiento para determinar si procede la deducción o no, lo que de ninguna manera significa que los contribuyentes cuyas actividades se financien mediante el crédito inexorablemente deban pagar más por concepto de impuesto sobre la renta, ni se revela contrario a la Constitución. En cualquier caso, como contrapartida de la amplia libertad de configuración que le atañe al legislador en materia tributaria, la inconstitucionalidad solo podría derivarse de razones más poderosas que han debido ser aportadas por el demandante, habida cuenta de que la argumentación que esgrimió no alcanza a desvirtuar los motivos del legislador.

 

Ahora bien, adicionalmente se alega la vulneración del principio de progresividad, por cuanto las personas con mayor capacidad económica no tendrían que recurrir al crédito, cuyos recursos serían buscados por las personas de menor capacidad, sobre las que recaería el peso de la regulación contenida en el precepto censurado.

 

Se alcanza a percibir en este alegato la connotación sancionadora, erradamente atribuida por el demandante a la disposición cuestionada, que se limita a establecer un límite con carácter general y en relación con quienes acudan a la financiación por la vía del crédito, circunstancia esta que no desencadena de inmediato la consecuencia de no poder deducir los gastos por intereses, ya que la no deducibilidad solo se prevé respecto de los niveles de endeudamiento que sean excesivos por superar el límite legalmente prescrito.

 

La apreciación general del actor carece de la contundencia necesaria para desvirtuar los motivos que el legislador tuvo al introducir en el ordenamiento la disposición cuestionada y, por lo tanto, no tiene suficiente fuerza para enervar lo que el Congreso plasmó normativamente en ejercicio de su amplísima facultad de configuración. Esto no le impide a la Corte señalar que la previsión contenida en el precepto invita a la responsabilidad de los contribuyentes que, conociéndola, pueden adaptar a ella su comportamiento económico y tributario, sabiendo de antemano que si superan el límite de endeudamiento fijado no procederá la deducción y que la mantienen si, aun endeudándose, lo hacen por debajo de ese límite. Tampoco este cargo está llamado a prosperar.

 

2.5. Prima facie, advierte la Sala Plena que los cargos de inconstitucionalidad, esbozados en el presente caso, son idénticos a los examinados por la Corte en la Sentencia C-665 de 2014. En consecuencia, concuerda con el magistrado sustanciador en considerar que ha operado el fenómeno de cosa juzgada constitucional con respecto de (i) la presunta afectación de los principios progresividad, igualdad y equidad en materia tributaria, por haberse establecido una regla exceptiva para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera y (ii) la supuesta vulneración del principio de buena fe, en la medida en que la Corte ya estudió la conformidad del artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, con los artículos 13, 83, 95.9 y 363 (entre otros) de la Constitución Política, presunta vulneración alegada por el actor.

 

En consecuencia, observa la Sala Plena de la Corporación, en concordancia con lo expuesto por el Magistrado Sustanciador en el auto del 16 de septiembre de 2014, que, sin duda, ha operado el fenómeno de cosa juzgada constitucional con respecto del artículo 118-1 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por el artículo 109 de la Ley 1607 de 2012, en la medida en que la Corte ya se pronunció sobre la constitucionalidad del texto demandado, por los mismos cargos esbozados en la presente demanda y, además, el actor no desarrolló convincente y suficientemente la vulneración alegada contra el derecho a la igualdad, contra el principio de la buena fe y contra los principios de equidad y progresividad tributaria.

 

2.6. Vistas así las cosas, los argumentos esbozados en el recurso de súplica, para sustentar la posición del demandante en el sentido de que su demanda plantea cargos nuevos respecto de la norma acusada y, por ende, distintos de los que esta Corporación examinó en sentencia C-665 de 2014, no están puestos en razón, en la medida en que no justifica con suficiente claridad la real diferenciación que se pretende hacer valer entre los cargos para efectos de desvirtuar la cosa juzgada constitucional declarada por el magistrado sustanciador.

 

Explicación que resultaba menester aportar en razón de que las circunstancias que ya la Corte juzgó para descartar la discriminación inicialmente alegada, en principio, cobijarían las nuevas censuras que, también por desigualdad, pretendían hacerse valer. De ahí la necesidad de que se expusiera sólida y convincentemente el por qué se trataba de cuestionamientos facticos y jurídicos distintos que desde el punto de vista de la relevancia constitucional se justificaba dilucidar.

 

3.- En segundo lugar, el Magistrado Sustanciador también rechazó la demanda de la referencia por considerar que no se logró dar cabal cumplimiento a los requisitos establecidos por el artículo 2° del Decreto 2067 de 1991 y definidos amplia y reiteradamente por esta Corporación. En efecto, por medio del auto del 16 de septiembre de 2014, se rechazó la demanda en relación con el cargo por la presunta afectación del principio democrático, en tanto los demandantes no subsanaron los defectos señalados en el correspondiente auto inadmisorio.

 

3.1. Advierte la Sala Plena de la Corte Constitucional que, en realidad, los defectos indicados a los demandantes no fueron subsanados, por cuanto los señalamientos aducidos a modo de corrección se limitan a reiterar los argumentos expuestos en el libelo inicial, de manera tal que no alcanza a superar la falta de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia previamente exigidas, sin lograr precisar una oposición objetiva y verificable entre el contenido de la ley y el texto de la Constitución Política.

 

Los ciudadanos continuaron sin suministrar la explicación que se les solicitó en el auto inadmisorio, con respecto al cargo por la presunta lesión del principio democrático, debido a que los actores se remiten a las consideraciones efectuadas en los argumentos de la demanda. Al respecto, la Sala Plena de esta Corporación concuerda con el magistrado ponente en que fueron subsanadas las deficiencias detectadas y no se individualizaron las presuntas irregularidades en el proceso de aprobación parlamentaria, tal como fue señalado en el auto inadmisorio.

 

De lo expuesto se deriva que los cargos presentados en la demanda y en su corrección no satisfacen los requisitos legales y jurisprudenciales, al carecer de la idoneidad necesaria que da lugar al juicio de constitucionalidad.

 

3.2. Concluye la Sala Plena de la Corte Constitucional, en coincidencia con el Magistrado Sustanciador, que los ciudadanos Julián Niño Mejía y Camilo Cortés Guarín no corrigieron el libelo en los términos indicados en el auto del 26 de agosto de 2014, razón por la que procede el rechazo de la demanda, conforme con lo dispuesto para el efecto, por el artículo 6º del Decreto 2067 de 1991.

 

3.3. Adicionalmente, no obstante que los recurrentes controvierten las razones que llevaron al Magistrado Sustanciador a ordenar el rechazo parcial de la demanda, mediante el auto del 16 de septiembre de 2013, lo hacen reiterando idénticos argumentos condensados en su escrito de corrección.

 

4.- En consecuencia y por las consideraciones previas, el proveído que rechazó la demanda de la referencia deberá confirmarse en su integridad, por cuanto sus fundamentos jurídicos tienen pleno arraigo constitucional. Vistas así las cosas, la Corte negará el recurso de súplica de la referencia y, en consecuencia, confirmará el rechazo de la demanda, tal como fue ordenado por el magistrado sustanciador Guerrero Pérez.

 

No obstante lo anterior, es claro que los accionantes cuentan con la posibilidad de presentar la demanda de inconstitucionalidad nuevamente con el cumplimiento de los requisitos necesarios para su admisión.

 

III. DECISION

 

Por lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, en ejercicio de sus facultades constitucionales y legales,

 

 

RESUELVE

 

 

CONFIRMAR el auto del 16 de septiembre de 2014 dictado por el Magistrado Sustanciador Luis Guillermo Guerrero Pérez, por medio del cual rechazó parcialmente la demanda, identificada con el número de radicación  D-10392, en relación con los siguientes cargos: (i) Por la presunta afectación de los principios progresividad, igualdad y equidad en materia tributaria, por haberse establecido una regla exceptiva para las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera, en tanto se ha configurado el fenómeno de la cosa juzgada; (ii) Por la supuesta vulneración del principio de buena fe, en tanto se ha configurado el fenómeno de la cosa juzgada; (iii) Por la presunta afectación del principio democrático, en tanto los demandantes no subsanaron los defectos señalados en el correspondiente auto inadmisorio.

 

Notifíquese, comuníquese, cúmplase, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el expediente.

 

 

 

MARIA VICTORIA CALLE CORREA

Presidente

 

 

 

ANDRES MUTIS VANEGAS

Secretario General (E)